Hoe btw-aftrek berekenen bij gemengde btw-plicht?

 

Een gemengde btw-plichtige kan de btw op aankopen slechts beperkt in aftrek brengen. Vaak wordt die btw-aftrek bepaald volgens het algemeen verhoudingsgetal. Wat is dat precies en hoe wordt dat berekend?

A. Gemengde btw-plichtige?

1. Omzet met en omzet zonder btw

Een gemengde btw-plichtige heeft twee soorten omzet, nl. enerzijds een activiteit waarvoor hij btw moet aanrekenen, en daarnaast genereert hij ook nog een omzet die vrijgesteld is van btw op grond van artikel 44 W.Btw.

De omzet uit de activiteit die vrijgesteld is van btw op basis van artikel 44 W. Btw, brengt geen btw op voor de schatkist en dus is er voor die activiteit ook geen recht op aftrek van btw. Dat is een basisprincipe inzake btw.

Een voorbeeld van een gemengde btw-plichtige is een vennootschap die actief is in de meubelverkoop en tegelijkertijd ook een appartement verhuurt voor permanente bewoning (vrijgesteld op grond van art. 44, §3, 2° W. Btw). De verkoop van meubelen is uiteraard aan btw onderworpen, maar het verhuren van onroerend goed in principe niet, zeker niet als het gaat om een woonst. Hetzelfde geldt voor de advocaat die ook geregeld optreedt als familiaal bemiddelaar (art. 44, §2, 5° W. Btw). Als advocaat is hij onderworpen aan btw, maar de diensten die hij verricht als bemiddelaar zijn vrijgesteld van btw.

De omzet die onderworpen is aan btw moet uiteraard in de normale roosters van de btw-aangifte opgenomen worden, maar ook de vrijgestelde omzet moet in de btw-aangifte komen, met name in rooster 00.

De Btw-Administratie aanvaardt wel dat deze vrijgestelde omzet slechts één keer per jaar opgenomen wordt in rooster 00. Dat moet niet zo nodig in elke btw-aangifte vermeld worden. Het volstaat dat de volledige vrijgestelde jaaromzet vermeld wordt in de btw-aangifte van de maand december of van het vierde kwartaal (beslissing E.T. 117.215/2, 16.11.2009).

2. Niet hetzelfde als een gedeeltelijke

Een gedeeltelijke btw-plichtige is iemand die zowel prestaties verricht die voorkomen in het Btw-Wetboek, ongeacht of ze vrijgesteld zijn op basis van artikel 44 W. Btw, als prestaties die daar helemaal niet in voorkomen. Voor de eerste categorie is hij dan btw-plichtig, zij het mogelijk met een btw-vrijstelling, en voor de tweede is hij helemaal niet btw-plichtig.

Een voorbeeld van een gedeeltelijke btw-plichtige is een gemeente of stad, of m.a.w. een zgn. niet-belastingplichtige rechtspersoon zoals omschreven in artikel 6 W. Btw, die tevens een parking exploiteert. De diensten die een lokale overheid verricht, vallen dan volledig buiten het Btw-Wetboek, maar het exploiteren van een parking uiteraard niet.

De omzet uit de niet-btw-plichtige activiteit moet niet vermeld worden in de btw-aangifte en dus ook niet in rooster 00! Bij een gemengde btw-plichtige is dat dus anders.

B. Btw op aankopen slechts beperkt aftrekbaar

1. Twee berekeningsmethodes

 

Een gemengde btw-plichtige heeft een beperkt recht op btw-aftrek. Er wordt immers slechts btw gerekend over een deel van de omzet en alleen dat deel van de omzet genereert dan ook een recht op aftrek. Het deel van de omzet dat vrijgesteld is van btw, geeft geen recht op aftrek.

Er zijn twee manieren om het recht op aftrek of de beperking ervan als u wilt, te berekenen. De eerste is dan de zgn. regel van het algemeen verhoudings­getal, de tweede is de regel van het werkelijk gebruik (art. 46 W.Btw; art. 12-21 KB nr. 3).

2. De regel van het werkelijk gebruik

Dat houdt in dat voor elke inkomende factuur nagegaan zal worden of deze betrekking heeft op de omzet met btw dan wel op de vrijgestelde omzet. Alleen als die factuur dan betrekking heeft op de omzet met btw, is de btw in principe voor 100% aftrekbaar en anders helemaal niet. Er wordt m.a.w. gekeken naar de effectieve aanwending van het gekochte goed of de afgenomen dienst om te kijken of de btw aftrekbaar is of niet.

Voor facturen voor beide soorten omzet - facturen voor o.m. algemene onkosten - wordt de btw-aftrek bepaald aan de hand van een bijzonder verhoudingsgetal. Dat wordt in principe berekend zoals het algemeen verhoudingsgetal, maar er mogen ook andere criteria voor gebruikt worden, zoals o.m. time sheets, gebruikte oppervlakte, enz.

U mag niet vrij kiezen tussen de twee berekeningsmethodes. Volgens het Hof van Cassatie (Cass., 02.12.1998) heeft de regel van het werkelijk gebruik de voorkeur, maar toch mag dat niet zomaar toegepast worden. Dat mag enkel als daarvoor vooraf expliciet toestemming werd gevraagd aan het bevoegde btw-controlekantoor.

Er is echter nergens een termijn bepaald binnen dewelke die melding moet gebeuren. Dat kan dus ook nog gebeuren tijdens een btw-controle (Cass., 10.02.2012)

De regel van het werkelijk gebruik is sowieso interessant als de toepassing van het algemeen verhoudingsgetal zou leiden tot een zeer negatieve impact op uw recht op btw-aftrek, of m.a.w. als het recht op aftrek door het algemeen verhoudingsgetal m.a.w. dermate laag zou zijn dat er nadeel zou zijn ten aanzien van andere btw-plichtigen die een soortgelijke btw-omzet realiseren.

De Btw-Administratie kan ook verplichten om de regel van het werkelijk gebruik toe te passen, nl. in de gevallen waarin de toepassing van het algemeen verhoudingsgetal een te hoog recht op btw-aftrek zou verlenen. In de praktijk zal dat doorgaans opgelegd worden als de btw die men in aftrek wil brengen, betrekking heeft op onroerende goederen die verhuurd worden.

C. Hoe wordt het algemeen verhoudingsgetal berekend?

1. Een percentage dat de verhouding weergeeft

Het algemeen verhoudingsgetal is een percentage dat in feite weergeeft hoeveel van de totale omzet onderworpen geweest is aan btw. Het is m.a.w. een breuk met in de teller de btw-omzet, of m.a.w. de omzet die recht geeft op btw-aftrek, en in de noemer de totale omzet, dus zowel de btw-omzet als de vrijgestelde omzet.

Is er bv. een totale omzet van 100 waarvan 15 vrijgestelde omzet is, dan is het algemeen verhoudingsgetal 85/100. Dat houdt dan in dat slechts 85% van alle betaalde btw aftrekbaar is volgens de normale regels.

2. Wat telt wel en niet mee voor de berekening van dat verhoudingsgetal?

Alleen de courante omzet telt! Uitzonderlijke opbrengsten worden m.a.w. niet meegenomen om de breuk te berekenen. Zo wordt de opbrengst die voortkomt uit de verkoop van bedrijfsmiddelen zoals machines, auto’s, enz. niet in aanmerking genomen voor de toepassing van het algemeen verhoudingsgetal.

Ook opbrengsten uit onroerende verrichtingen, zoals de verkoop van grond, of financiële verrichtingen, zoals beurs- en kredietverrichtingen, worden in principe niet meegeteld bij de berekening van het algemeen verhoudingsgetal, tenzij die verrichtingen behoren tot een specifieke beroepswerkzaamheid van die aard. Dat laatste is o.m. het geval voor een immokantoor of kredietinstelling.

Subsidies moeten wel opgenomen worden in de noemer van de breuk om het algemeen verhoudingsgetal te berekenen (Cass., 19.06.2014).